“En ningún caso los intereses formarán parte del costo computable.”— Artículo 20 de la Ley del Impuesto a la Renta. Esa frase, sencilla y categórica, es suficiente para marcar distancia con lo que plantea la contabilidad financiera. Mientras la NIC 23 habla de capitalizar ciertos costos por préstamos, la Ley del Impuesto a la Renta zanja de inmediato: los intereses no forman parte del costo computable. Para comprender esa diferencia conviene ir paso a paso.
Costos por préstamos: más que intereses
El primer error común es pensar que los costos por préstamos son sinónimos de intereses. La NIC 23 deja claro que no es así: los costos por préstamos son el conjunto de intereses y otros costos incurridos por la entidad en relación con los fondos tomados prestados. Es decir, abarcan:
- Intereses propiamente dichos (el precio de usar un capital ajeno).
- Comisiones y gastos bancarios vinculados al financiamiento.
- Gastos de formalización de préstamos.
- Diferencias de cambio cuando son ajuste de los costos por intereses.
RAE (uso jurídico-financiero): “Cantidad que se paga por el uso de un capital ajeno.”
NIC 23: “Intereses y otros costos en los que incurre una entidad en relación con los fondos tomados prestados.”
Así, mientras el interés es el precio puro de disponer del dinero de un banco o de un activo en leasing, por ejemplo, el costo por préstamos es un paraguas más amplio que incluye todas las erogaciones asociadas al financiamiento, si hasta la comisión por envío del estado de la deuda puede ser considerado un costo por préstamo.
El activo apto y el período sustancial de tiempo
La NIC 23 dispone que los costos por préstamos se capitalizan solo cuando financian un activo apto. ¿Qué es eso? La norma lo define como aquel activo que requiere un período sustancial de tiempo para estar listo para su uso o venta. No obstante, nunca fija cuánto dura ese período.
En la práctica, distintas posturas apuntan a que puede considerarse sustancial un lapso superior a doce meses o mayor al ciclo normal de operaciones de la empresa. Más allá de definiciones rígidas, lo útil es quedarse con la idea de que se trata de un período de tiempo relevante para la entidad.
Piénsalo así: un saco de harina no califica como activo apto, porque basta con ordenar el pedido para tenerlo disponible en pocas horas. Una importación tampoco califica, porque lo que demora es el transporte internacional, no la producción o construcción del bien. En cambio, un edificio en construcción durante más de un año sí encaja de lleno en la definición.
El ejemplo clásico del edificio en construcción
Todos hemos visto alguna vez una obra que empieza con movimiento de tierras y poco a poco se eleva hasta convertirse en un edificio terminado. Ese proceso suele tomar meses o incluso años, y durante ese tiempo, si la empresa financia la construcción con un préstamo, se devengan costos por préstamos.
La NIC 23 indica que esos costos se capitalizan solo durante el período de construcción. No antes, no después. Si el préstamo se obtuvo meses antes de iniciar la obra, los intereses de ese tiempo no se capitalizan. Tampoco los posteriores a la finalización: una vez que el edificio está listo, todo gasto financiero va al resultado del período.
| Cuadro esquemático – Capitalización según NIC 23 | |
| Situación | ¿Capitalizable? |
| Costos x Préstamos durante la construcción. | SI |
| Costos x Préstamos antes de iniciar la obra | NO |
| Costos x Préstamos después de finalizada | NO |
Impacto en resultados
Reconocer costos por préstamos como parte del activo tiene un efecto directo en los estados financieros. Mientras se capitalizan, no reducen la utilidad del período, lo que da la sensación de un mayor resultado. En cambio, los intereses no capitalizables impactan de inmediato en el estado de resultados, reduciendo la utilidad.
Por ejemplo:
| EFECTOS DE LA CAPITALIZACIÓN | ||
| Concepto | Escenario 1 | Escenario 2 |
| Ventas | 15,000,000.00 | 15,000,000.00 |
| Costo de ventas | (8,000,000.00) | (8,000,000.00) |
| Utilidad Bruta | 7,000,000.00 | 7,000,000.00 |
| Gastos varios | (3,500,000.00) | (3,500,000.00) |
| Ingresos varios | 250,000.00 | 250,000.00 |
| Intereses | 0.00 | (40,000.00) |
| Utilidad del período | 3,750,000.00 | 3,710,000.00 |
- CONTA-GEA obtiene un préstamo de S/ 500,000 para construir un almacén. Durante el primer año se devengan S/ 40,000 de intereses.
- Si se capitalizan, esos S/ 40,000 se incorporan al costo del activo y se recuperan vía depreciación en años futuros. La utilidad del período se ve más alta (escenario 1); porque no impacta el resultado
- Si no se capitalizan, esos S/ 40,000 se registran como gasto del período, reduciendo la utilidad de inmediato (escenario 2).
Como se observa, la diferencia no surge de las ventas ni de los costos, sino del tratamiento contable de los intereses. Pero ese mismo efecto no se replica en el terreno tributario.
En ningún caso los intereses formarán parte del costo computable
A ver, siempre lo digo, la LIR no mira tus estados financieros; le único que le interesa es la determinación correcta de la base imponible. Y esa base está regulada por la ley y su reglamento. En cuanto al costo computable de un activo, el artículo 20 de la LIR indica literalmente que:
“En ningún caso los intereses formarán parte del costo computable.”
Esto es muy relevante porque expone claramente que solo los intereses no forman parte del costo computable para efectos tributarios, nunca menciona a los costos por préstamos.
Lo mencionado tiene una consecuencia práctica muy relevante: aunque contablemente los intereses puedan capitalizarse bajo la NIC 23, tributariamente siempre son gasto deducible en el ejercicio de devengo. No hay espacio para diferirlos ni para integrarlos al costo computable del activo. Pero esta divergencia solo ocurre a nivel de los intereses, porque en el resto de los costos por préstamos, estos si deben de ser considerados como costos del activo en construcción, siendo así tenemos que:
| ANALISIS DE DIVERGENCIA DE CRITERIOS NIIF-LIR | |||
| Concepto | NIIF | LIR | Diferencia |
| Intereses | SI | NO | SI |
| Comisiones bancarias | SI | SI | NO |
| Gastos de estructuración | SI | SI | NO |
| Seguros del préstamo | SI | SI | NO |
| Demás costos del préstamo | SI | SI | NO |
Es importante también aclarar que, para la ley del impuesto a la renta, si existe una diferencia jurídica entre los diferentes tipos de gastos financieros que pudieran devengarse en un determinado ejercicio. Esto se evidencia mejor cuando revisamos el inciso a) del artículo 37° de la LIR el cual entre otros dice que:
“a) Los intereses de deudas y los gastos originados por la constitución, renovación o cancelación de las mismas (…)”
Y no solo eso, sino que cuando establece las reglas de aplicación del EBITDA tributario, solo lo hace respecto a los intereses y no sobre los “gastos financieros”.
“1. No son deducibles los intereses netos en la parte que excedan el treinta por ciento (30%) del EBITDA del ejercicio anterior (…)”
Por lo tanto, queda claro que solo los intereses están prohibidos de formar parte del costo computable de un activo para fines tributarios, mas no el resto de los costos por préstamos.
Norma IX y Casación N.º 4795-2018
La Norma IX del Código Tributario es clara: solo cuando la norma tributaria no regula un aspecto, pueden aplicarse otras normas —como las NIIF— siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen. Pero si la ley tributaria ya ha establecido un tratamiento específico, no hay espacio para aplicar supletoriamente las normas contables.
Y eso fue precisamente lo que resolvió la Casación N.º 4795-2018. en la que la Corte Suprema fue tajante respecto al uso de la NIC 23: las NIIF no crean obligaciones tributarias. Las normas contables pueden inspirar, pero la ley manda. Cuando la Ley del Impuesto a la Renta dice que los intereses no forman parte del costo computable, las NIIF no tienen vela en este entierro.
¿Por qué resalto esto?; porque es preciso recordarte que no podemos aplicar el criterio de la NIC 23 para determinar el costo computable de un activo apto. Inevitablemente tendremos que reconocer pasivos diferidos por impuesto a la renta.
Conclusión
Los costos por préstamos son un concepto propio de la NIC 23, creado para reflejar mejor el costo real de un activo apto a lo largo de su vida útil. La tributación peruana, en cambio, prefiere la simplicidad: solo reconoce intereses, y estos nunca forman parte del costo computable. Para el contador, el reto está en convivir con ambas lógicas: activar los intereses contablemente cuando corresponda y, a la vez, deducirlos tributariamente en el ejercicio de su devengo.
Imagina que al cierre del año debes explicar a tu gerente por qué la utilidad contable es mayor que la renta imponible. La respuesta está en un concepto tan sencillo como olvidado: la diferencia entre costos por préstamos e intereses. Y ahí surge la pregunta inevitable: si en este caso fue tan claro, ¿Qué otras partidas estarán jugando el mismo doble papel entre la contabilidad y la tributación? Esa es una historia que vale la pena seguir explorando.
Autor: CPC J. William Horna Villalobos CEO - Conta-Gea
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